Автор статьи Алексей Аблицов. Блог о бухгалтерском учете, налогообложении и отчетности в Украине
Вступление в силу нового закона об упрощенной системе налогообложения уже не за горами. Так что скоро, все плательщики единого налога или те кто хочет перейти на упрощенную систему, будут подавать в налоговую службу заявление. В ней они должны будут выбрать группу, в соответствии с критериями, которые выдвигает пункт 291.4 обновленного Налогового кодекса.
На мой взгляд, очень актуальной темой сейчас является единый налог и предоставление имущества в аренду. Как видно из названия статьи, я попытаюсь ответить на два вопроса: «Является ли аренда услугой в целях налогообложения?» и «Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять имущество в аренду?». Второй вопрос плавно вытекает из первого, ведь плательщик единого налога второй группы, согласно абз.2 пункта 291.4 НКУ, имеет четкие границы возможной деятельности – он может оказывать услуги населению или другим плательщикам единого налога, производить и продавать товары все равно кому, заниматься ресторанным бизнесом.
Читая бухгалтерские форумы, я заметил что точки зрения в вопросе «является ли аренда услугой?» существенно отличаются. У каждой стороны спора есть свои аргументы. Однако мы попытаемся выяснить отношение арендных операций к услугам в целях применения именно налогового законодательства, а не любого другого.
Похожие материалы:
На мой взгляд, очень актуальной темой сейчас является единый налог и предоставление имущества в аренду. Как видно из названия статьи, я попытаюсь ответить на два вопроса: «Является ли аренда услугой в целях налогообложения?» и «Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять имущество в аренду?». Второй вопрос плавно вытекает из первого, ведь плательщик единого налога второй группы, согласно абз.2 пункта 291.4 НКУ, имеет четкие границы возможной деятельности – он может оказывать услуги населению или другим плательщикам единого налога, производить и продавать товары все равно кому, заниматься ресторанным бизнесом.
Читая бухгалтерские форумы, я заметил что точки зрения в вопросе «является ли аренда услугой?» существенно отличаются. У каждой стороны спора есть свои аргументы. Однако мы попытаемся выяснить отношение арендных операций к услугам в целях применения именно налогового законодательства, а не любого другого.
Аренда – не услуга в целях применения гражданского законодательства
Начать следует, конечно же, с того, что Гражданский кодекс Украины разделяет понятия «найм (аренда)» и «услуги». Эти понятия регулируются разными статьями кодекса. Основные отличия найма (аренды) и услуг можно привести в виде таблицы.
Пожалуй основное отличие найма (аренды) от услуг заключается в предмете договора. Предметом договора найма (аренды) являются непотребляемая вещь, а предметом договора оказания услуг – потребительская услуга, которой уже нельзя будет воспользоваться после ее предоставления.
Есть в этих понятиях и нечто похожее, если это можно так назвать. Исполнитель услуги может предоставить услугу своими силами, а может положить ее выполнения на другое лицо, так сказать, перевыставить услугу. Так же и арендодатель может передать в аренду собственное имущество, или имущество, на которое у него есть имущественные права, так сказать, сдать имущество в субаренду.
Во всех спорах относительно того, является ли аренда услугой в целях применения налогового законодательства, сторона, выступающая за невозможность отнесения аренды к услугам, всегда ссылается на знаменитое письмо Министерства юстиции от 23.02.2004 №8-11-19, в котором рассматривается этот вопрос.
В этом письме Минюст делает следующий вывод «Учитывая приведенное, считаем, что договор найма (аренды) не может быть отнесен к договору о предоставлении услуг». Это вполне понятно по основаниям изложенным в письме, и тем различиям между наймом (арендой) и услугой, которые приведены в таблице.
Следовательно, для целей применения гражданского законодательства аренда не является услугой. Однако, приравнивается ли договор аренды к договору оказания услуг в целях применения налогового законодательства? Попробуем разобраться далее. Однако, сначала целесообразно будет проанализировать два решения суда, которые так или иначе затрагивают вопрос отнесения договора аренды к договору о предоставлении услуг.
Является ли аренда услугой? Судебная практика
Решение ВАСУ от 15.04.2009 по делу №К-28396/06(К-27922/06)
Позиция предприятия. Предприятие предоставляло помещение в субаренду. Наличные средства, полученные в качестве платы по договору субаренды предприятие оприходовало в кассу с предоставлением соответствующей квитанции с отражением этих средств в кассовой книге.
Позиция ГНИ. По результатам проверки ГНИ применило к плательщику штрафные санкции за нарушение пп.1, 9 ст.3 Закона “о РРО”, в связи с тем, что по мнению ГНИ, предприятие должно проводить операции по приему наличности от арендаторов через РРО и, соответственно, ежедневно распечатывать фискальные отчетные чеки.
Решение суда. Предметом договора о предоставлении услуг и договора найма являются различные объекты гражданских прав, поскольку предметом договора найма является непотребляемые вещь, а предметом договора о предоставлении услуг является услуга, потребляемой в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, в связи с чем договор найма (аренды) не может быть отнесен к договору о предоставлении услуг. Соответственно, закон «о РРО» не регулирует правоотношения в сфере аренды.
Правда, мне непонятно, почему налоговая служба в данном случае проигнорировала нормы пункта 1 статьи 9 Закона «о РРО» в соответствии с которым РРО не применяется «при предоставлении услуг предприятиями, кроме предприятий торговли, общественного питания и услуг, в случае проведения расчетов в кассах этих предприятий, учреждений и организаций с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке». Поэтому, если налоговая служба утверждает, что аренда является услугой, то предприятие не должно было проводить операции через РРО согласно п.1 ст.9 Закона «о РРО».
Постановление Хозяйственного суда Донецкой области от 23.08.2007 по делу №34/141а
Позиция предприятия. В кассу предприятия согласно приходным кассовым ордерам поступили наличные средства, полученные от сдачи в аренду помещений. Полученные наличные средства не были проведены через РРО, поскольку аренда не является услугой, соответственно Закон «о РРО» не регулирует вопросы аренды, поэтому эти средства проводить через РРО не нужно.
Позиция ГНИ. По мнению ГНИ, аренда помещений является услугой и расчетные операции на общую сумму оказанных услуг не проведены через РРО, что является нарушением п.1 ст.9 закона «о РРО» . В данном случае не проведение через РРО указанной денежной наличности является нарушением п.1 ст.9 потому, что предприятие не относится к предприятиям торговли и общественного питания, поэтому п.1 ст.9 не освобождает их от обязательного применения РРО при предоставлении услуг.
Решение суда. Суд называет аренду услугами по аренде помещений. И считает, что только предприятия торговли и общественного питания должны проводить расчетные операции за услуги по сдаче в аренду помещений с применением регистратора расчетных операций. То есть, при сдаче в аренду своих основных средств истец использует их с целью получения прибыли, что в понимании п. 1 ст. 9 Закона о РРО не предусматривает применения РРО при проведении расчетов в кассах этих предприятий, с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке.
Итак, мы рассмотрели два разных решения суда, две разные инстанции (первая инстанция и кассация), два разных предмета спора, два вида судов (хозяйственный и административный), два вида судопроизводства (административное и хозяйственное). Указанные решения так или иначе затрагивают вопрос «есть ли аренда услугой, или нет?». При этом один суд пришел к выводу, что аренда является услугой, а другой – что аренда не является услугой. Также, следует сказать, что отнесение аренды к услугам рассматривается в разрезе необходимости использования РРО при приеме наличных в качестве арендных платежей. А вопрос этой статьи «Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять помещения в аренду?» еще не рассматривался, ведь просто не мог рассматриваться.
Приведение указанных судебных решений в этой статье, является лишь доказательством того, что суды могут принимать совершенно разные позиции по тем же вопросам. Также следует обратить внимание, что законодательство по вопросам РРО – это не совсем налоговое законодательство. Закон «о РРО» или что-то вроде него не упоминается в статье 3 Налогового кодекса Украины. Закон «о РРО» можно отнести к отдельному виду законодательства, контроль за которым возложен на органы государственной налоговой службы.
Аренда – это услуга в целях применения налогового законодательства
Как всегда, любой спорный момент налогового законодательства следует рассматривать в разрезе того, что говорит Налоговый кодекс, и какую позицию в этом принимает главное налоговое ведомство страны. Ведь налоговая служба очень часто толкует нормы налогового законодательства по своему, так сказать «по фискальному».
Сразу следует сказать, что налоговая служба в целях налогообложения приравнивает договор аренды к договору оказания услуг. Говорить об этом можно только прочитав вышеприведенные судебные решения.
Конечно, относительно того, что аренда приравнивается к услугам в целях налогообложения, есть свои аргументы. Как и в предыдущем случае их следует рассмотреть детально.
Определение услуг в Налоговом кодексе
Начнем, конечно, с главного налогового документа страны и из определения приведенных в нем понятий, которые так или иначе касаются аренды.
Пункт 14.1.185 поставки услуг – любая операция, которая не является поставкой товаров, или иная операция по передаче права на объекты права интеллектуальной собственности и другие нематериальные активы или предоставления иных имущественных прав в отношении таких объектов права интеллектуальной собственности, а также предоставление услуг, потребляемых в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности.
То есть аренда в целях налогообложения является услугой, так как она не подпадает под определение поставки товаров, которое приведено в пункте 14.1.191 НКУ. Также, можно отметить, что пункт 14.1.185 выделяет понятие услуг, которые потребляются в процессе их предоставления. А статья 901 Гражданского кодекса отождествляет понятие услуги с понятием услуги, потребляемой в процессе определенного действия.
Учитывая вышеизложенное, я делаю вывод, что понятие услуги в налоговом законодательстве значительно шире, чем понятие услуги в гражданском законодательстве.
Пункт 14.1.203 продажа результатов работ (услуг) – любые операции хозяйственного, гражданско-правового характера по выполнению работ, предоставлению услуг, предоставление права пользования или распоряжениятоварами, в том числе нематериальными активами и другими объектами собственности, не являются товарами, при условии компенсации их стоимости, а также операции по бесплатному предоставлению результатов работ (услуг).
Согласно статье 759 Гражданского кодекса «по договору найма (аренды) наймодатель передает или обязуется передать нанимателю имущество в пользование за плату на определенный срок». То есть аренда – это предоставление права пользования объектом собственности (имуществом). А предоставление права пользования объектами собственности – это продажа результатов услуг (работ).
Ограничения по аренде для плательщиков единого налога второй группы
Целью настоящей статьи является найти ответ на два вопроса. Является ли аренда услугой в целях налогообложения и может ли плательщик единого налога второй группы заниматься арендой? Второй вопрос вытекает из первого. В соответствии с абзацем 2 пункта 291.4 НКУ «Действие настоящего подпункта не распространяется на физических лиц – предпринимателей, которые предоставляют посреднические услуги по купле, продаже, аренде и оценке недвижимого имущества (группа 70.31 КВЭД ДК 009:2005). Такие физические лица – предприниматели принадлежат исключительно к третьей группе плательщиков единого налога, если отвечают требованиям, установленным для третьей группы».
То есть, плательщикам единого налога второй группы запрещено заниматься посредническими услугами по аренде (деятельность агентств недвижимости), но не запрещено предоставлять собственные помещения в аренду или иные в субаренду. По моему мнению, это можно назвать косвенным свидетельством того, что единщик второй группы может заниматься арендой.
Аренда в государственном классификаторе продукции и услуг
«Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016-97» утвержден Приказом Государственного комитета Украины по стандартизации, метрологии и сертификации № 822 от 30.12.97 – это документ, на который ссылается налоговая служба, в частности, в вышеприведенных судебных спорах. В соответствии с Приказом № 822 сдача в найм (аренду) помещений относится к сфере услуг.
Является ли аренда услугой? Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять имущество в аренду?
Проанализировав нормы законодательства и различных подзаконных актов, а также проанализировав позицию Высшего административного суда Украины, я пришел к таким выводам:
Плательщик единого налога второй группы может предоставлять имущество в аренду.
Начать следует, конечно же, с того, что Гражданский кодекс Украины разделяет понятия «найм (аренда)» и «услуги». Эти понятия регулируются разными статьями кодекса. Основные отличия найма (аренды) и услуг можно привести в виде таблицы.
№
|
Критерий
|
Услуга
|
Найм
(аренда)
|
1.
|
Нормы,
регулирующие
|
ГКУ Глава
63 Статьи 901 – 907
|
ГКУ Глава
58 Статьи 759 – 786
|
2.
|
Определение
договора
|
Статья 901
ГКУ “По договору о предоставлении услуг одна сторона (исполнитель) обязуется
по заданию другой стороны (заказчика) предоставить услугу, которая
потребляется в процессе совершения определенного действия или осуществления
определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю
указанную услугу, если другое не установлено договором.”
|
Статья 759
ГКУ “По договору найма (аренды) наймодатель передает или обязуется передать
нанимателю имущество в пользование за плату на определенный срок.”
|
3.
|
Предмет
договора
|
- услуга,
которая потребляется в процессе совершения определенного действия или
осуществления определенной деятельности.
|
- вещь,
определенная индивидуальными признаками и которая сохраняет свой
первоначальный вид при неоднократном использовании (непотребляемые вещь);
- имущественные права. |
4.
|
Выполнение
договора
|
Исполнитель
может оказать услугу лично или возложить исполнение на другое лицо, оставаясь
ответственным в полном объеме перед заказчиком.
|
Право
передачи имущества в наем имеет собственник вещи или лицо, которому
принадлежат имущественные права
|
Пожалуй основное отличие найма (аренды) от услуг заключается в предмете договора. Предметом договора найма (аренды) являются непотребляемая вещь, а предметом договора оказания услуг – потребительская услуга, которой уже нельзя будет воспользоваться после ее предоставления.
Есть в этих понятиях и нечто похожее, если это можно так назвать. Исполнитель услуги может предоставить услугу своими силами, а может положить ее выполнения на другое лицо, так сказать, перевыставить услугу. Так же и арендодатель может передать в аренду собственное имущество, или имущество, на которое у него есть имущественные права, так сказать, сдать имущество в субаренду.
Во всех спорах относительно того, является ли аренда услугой в целях применения налогового законодательства, сторона, выступающая за невозможность отнесения аренды к услугам, всегда ссылается на знаменитое письмо Министерства юстиции от 23.02.2004 №8-11-19, в котором рассматривается этот вопрос.
В этом письме Минюст делает следующий вывод «Учитывая приведенное, считаем, что договор найма (аренды) не может быть отнесен к договору о предоставлении услуг». Это вполне понятно по основаниям изложенным в письме, и тем различиям между наймом (арендой) и услугой, которые приведены в таблице.
Следовательно, для целей применения гражданского законодательства аренда не является услугой. Однако, приравнивается ли договор аренды к договору оказания услуг в целях применения налогового законодательства? Попробуем разобраться далее. Однако, сначала целесообразно будет проанализировать два решения суда, которые так или иначе затрагивают вопрос отнесения договора аренды к договору о предоставлении услуг.
Является ли аренда услугой? Судебная практика
Решение ВАСУ от 15.04.2009 по делу №К-28396/06(К-27922/06)
Позиция предприятия. Предприятие предоставляло помещение в субаренду. Наличные средства, полученные в качестве платы по договору субаренды предприятие оприходовало в кассу с предоставлением соответствующей квитанции с отражением этих средств в кассовой книге.
Позиция ГНИ. По результатам проверки ГНИ применило к плательщику штрафные санкции за нарушение пп.1, 9 ст.3 Закона “о РРО”, в связи с тем, что по мнению ГНИ, предприятие должно проводить операции по приему наличности от арендаторов через РРО и, соответственно, ежедневно распечатывать фискальные отчетные чеки.
Решение суда. Предметом договора о предоставлении услуг и договора найма являются различные объекты гражданских прав, поскольку предметом договора найма является непотребляемые вещь, а предметом договора о предоставлении услуг является услуга, потребляемой в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, в связи с чем договор найма (аренды) не может быть отнесен к договору о предоставлении услуг. Соответственно, закон «о РРО» не регулирует правоотношения в сфере аренды.
Правда, мне непонятно, почему налоговая служба в данном случае проигнорировала нормы пункта 1 статьи 9 Закона «о РРО» в соответствии с которым РРО не применяется «при предоставлении услуг предприятиями, кроме предприятий торговли, общественного питания и услуг, в случае проведения расчетов в кассах этих предприятий, учреждений и организаций с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке». Поэтому, если налоговая служба утверждает, что аренда является услугой, то предприятие не должно было проводить операции через РРО согласно п.1 ст.9 Закона «о РРО».
Постановление Хозяйственного суда Донецкой области от 23.08.2007 по делу №34/141а
Позиция предприятия. В кассу предприятия согласно приходным кассовым ордерам поступили наличные средства, полученные от сдачи в аренду помещений. Полученные наличные средства не были проведены через РРО, поскольку аренда не является услугой, соответственно Закон «о РРО» не регулирует вопросы аренды, поэтому эти средства проводить через РРО не нужно.
Позиция ГНИ. По мнению ГНИ, аренда помещений является услугой и расчетные операции на общую сумму оказанных услуг не проведены через РРО, что является нарушением п.1 ст.9 закона «о РРО» . В данном случае не проведение через РРО указанной денежной наличности является нарушением п.1 ст.9 потому, что предприятие не относится к предприятиям торговли и общественного питания, поэтому п.1 ст.9 не освобождает их от обязательного применения РРО при предоставлении услуг.
Решение суда. Суд называет аренду услугами по аренде помещений. И считает, что только предприятия торговли и общественного питания должны проводить расчетные операции за услуги по сдаче в аренду помещений с применением регистратора расчетных операций. То есть, при сдаче в аренду своих основных средств истец использует их с целью получения прибыли, что в понимании п. 1 ст. 9 Закона о РРО не предусматривает применения РРО при проведении расчетов в кассах этих предприятий, с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке.
Итак, мы рассмотрели два разных решения суда, две разные инстанции (первая инстанция и кассация), два разных предмета спора, два вида судов (хозяйственный и административный), два вида судопроизводства (административное и хозяйственное). Указанные решения так или иначе затрагивают вопрос «есть ли аренда услугой, или нет?». При этом один суд пришел к выводу, что аренда является услугой, а другой – что аренда не является услугой. Также, следует сказать, что отнесение аренды к услугам рассматривается в разрезе необходимости использования РРО при приеме наличных в качестве арендных платежей. А вопрос этой статьи «Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять помещения в аренду?» еще не рассматривался, ведь просто не мог рассматриваться.
Приведение указанных судебных решений в этой статье, является лишь доказательством того, что суды могут принимать совершенно разные позиции по тем же вопросам. Также следует обратить внимание, что законодательство по вопросам РРО – это не совсем налоговое законодательство. Закон «о РРО» или что-то вроде него не упоминается в статье 3 Налогового кодекса Украины. Закон «о РРО» можно отнести к отдельному виду законодательства, контроль за которым возложен на органы государственной налоговой службы.
Аренда – это услуга в целях применения налогового законодательства
Как всегда, любой спорный момент налогового законодательства следует рассматривать в разрезе того, что говорит Налоговый кодекс, и какую позицию в этом принимает главное налоговое ведомство страны. Ведь налоговая служба очень часто толкует нормы налогового законодательства по своему, так сказать «по фискальному».
Сразу следует сказать, что налоговая служба в целях налогообложения приравнивает договор аренды к договору оказания услуг. Говорить об этом можно только прочитав вышеприведенные судебные решения.
Конечно, относительно того, что аренда приравнивается к услугам в целях налогообложения, есть свои аргументы. Как и в предыдущем случае их следует рассмотреть детально.
Определение услуг в Налоговом кодексе
Начнем, конечно, с главного налогового документа страны и из определения приведенных в нем понятий, которые так или иначе касаются аренды.
Пункт 14.1.185 поставки услуг – любая операция, которая не является поставкой товаров, или иная операция по передаче права на объекты права интеллектуальной собственности и другие нематериальные активы или предоставления иных имущественных прав в отношении таких объектов права интеллектуальной собственности, а также предоставление услуг, потребляемых в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности.
То есть аренда в целях налогообложения является услугой, так как она не подпадает под определение поставки товаров, которое приведено в пункте 14.1.191 НКУ. Также, можно отметить, что пункт 14.1.185 выделяет понятие услуг, которые потребляются в процессе их предоставления. А статья 901 Гражданского кодекса отождествляет понятие услуги с понятием услуги, потребляемой в процессе определенного действия.
Учитывая вышеизложенное, я делаю вывод, что понятие услуги в налоговом законодательстве значительно шире, чем понятие услуги в гражданском законодательстве.
Пункт 14.1.203 продажа результатов работ (услуг) – любые операции хозяйственного, гражданско-правового характера по выполнению работ, предоставлению услуг, предоставление права пользования или распоряжениятоварами, в том числе нематериальными активами и другими объектами собственности, не являются товарами, при условии компенсации их стоимости, а также операции по бесплатному предоставлению результатов работ (услуг).
Согласно статье 759 Гражданского кодекса «по договору найма (аренды) наймодатель передает или обязуется передать нанимателю имущество в пользование за плату на определенный срок». То есть аренда – это предоставление права пользования объектом собственности (имуществом). А предоставление права пользования объектами собственности – это продажа результатов услуг (работ).
Ограничения по аренде для плательщиков единого налога второй группы
Целью настоящей статьи является найти ответ на два вопроса. Является ли аренда услугой в целях налогообложения и может ли плательщик единого налога второй группы заниматься арендой? Второй вопрос вытекает из первого. В соответствии с абзацем 2 пункта 291.4 НКУ «Действие настоящего подпункта не распространяется на физических лиц – предпринимателей, которые предоставляют посреднические услуги по купле, продаже, аренде и оценке недвижимого имущества (группа 70.31 КВЭД ДК 009:2005). Такие физические лица – предприниматели принадлежат исключительно к третьей группе плательщиков единого налога, если отвечают требованиям, установленным для третьей группы».
То есть, плательщикам единого налога второй группы запрещено заниматься посредническими услугами по аренде (деятельность агентств недвижимости), но не запрещено предоставлять собственные помещения в аренду или иные в субаренду. По моему мнению, это можно назвать косвенным свидетельством того, что единщик второй группы может заниматься арендой.
Аренда в государственном классификаторе продукции и услуг
«Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016-97» утвержден Приказом Государственного комитета Украины по стандартизации, метрологии и сертификации № 822 от 30.12.97 – это документ, на который ссылается налоговая служба, в частности, в вышеприведенных судебных спорах. В соответствии с Приказом № 822 сдача в найм (аренду) помещений относится к сфере услуг.
Является ли аренда услугой? Может ли плательщик единого налога второй группы предоставлять имущество в аренду?
Проанализировав нормы законодательства и различных подзаконных актов, а также проанализировав позицию Высшего административного суда Украины, я пришел к таким выводам:
- Аренда – не услуга в целях применения гражданского законодательства.
- Аренда – не услуга в целях применения законодательства по вопросам РРО (позиция ВАСУ все же значимее).
- Аренда – услуга в целях применения налогового законодательства.
Взято из: byhgalter.com
Немає коментарів :
Дописати коментар